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exposé-sondage
CONSEIL SUR LA COMPTABILITÉ DANS LE SECTEUR PUBLIC PROJET DE NORMES COMPTABLES
Améliorations à apporter au Manuel Août 2011
DATE LIMITE DE RÉCEPTION DES COMMENTAIRES : LE 28 OCTOBRE 2011
Le présent exposé-sondage est publié par le Conseil sur la comptabilité dans le secteur public. Les membres du Conseil proviennent des secteurs de l’Administration publique, de la vérification législative, de l’expertise comptable, des affaires et de l’enseignement supérieur. Tous les membres siègent à titre personnel et non en tant que représentants d’un gouvernement, de leur employeur ou d’une organisation.
Les personnes, les gouvernements et les organisations sont invi-tés à faire parvenir par écrit au Conseil leurs commentaires sur les propositions contenues dans l'exposé-sondage. Il est souhai-table que les personnes qui sont en faveur du texte proposé ex-priment leur opinion au même titre que celles qui ne le sont pas.
Tous les commentaires reçus seront postés sur le site Web du CCSP à l’adresse www.psab-ccsp.ca peu après la date limite de réception des commentaires, sauf si le répondant demande qu’ils soient tenus confidentiels. La demande de confidentialité doit être énoncée explicitement dans la réponse.
Pour être pris en considération, les commentaires devront être reçus d'ici le 28 octobre 2011, adressés à :
Tim Beauchamp, directeur Comptabilité du secteur public 277, rue Wellington Ouest Toronto (Ontario) M5V 3H2
Unformulaire de réponseen format PDF a été posté avec le document pour faciliter votre tâche. Par ailleurs, vous pouvez faire parvenir vos commentaires écrits par courriel, en format Word, à l’adresse suivante :ed.psector@cica.ca
Les normes, les notes d’orientation et les énoncés de pratiques recommandées concernant la comptabilité dans le secteur public ne visent que les éléments d’information dont l’importance relative est grande. L’appréciation de l’importance relative d’un élément relève du jugement du praticien dans une situation donnée. L’importance relative d’un élément peut être définie en termes de probabilité que cet élément puisse influer sur les évaluations et les jugements éventuels des utilisateurs d’états financiers. Un élément d’information important est un élément dont on peut croire qu’il influerait sur les évaluations et jugements des utilisateurs relativement aux activités et à la gestion financières du gouvernement.
Points saillants Le Conseil sur la comptabilité dans le secteur public (CCSP) se propose, sous réserve des commentaires qu’il recevra à la suite de la publication du présent exposé-sondage, d’apporter des modifications aux normes comptables pour les entités du secteur public énoncées dans le Manuel de comptabilité de l’ICCA pour le secteur public. La date limite de réception des commentaires est le 28 octobre 2011.
Principaux éléments de l’exposé-sondage
Voici un résumé des modifications proposées :
Chapitre SP 2400, Événements postérieurs à la date des états financiers Le nouveau paragraphe qu’il est proposé d’ajouter au chapitre SP 2400 clarifie la signification de la date de mise au point définitive des états financiers afin d’assurer l’uniformité par rapport aux modifications récemment apportées aux normes canadiennes de certification. La date de mise au point définitive des états financiers constitue la date de démarcation aux fins de l’identification et de l’examen des conséquences des événements postérieurs à la date des états financiers.
Chapitre SP 2500, Consolidation — Principes fondamentaux L’élimination des gains et pertes non réalisés découlant d’opérations réciproques constitue un principe de base en consolidation. La publication du chapitre SP 3450, INSTRUMENTS FINANCIERS,entraîne l’introduction de la catégorie des instruments financiers évalués à la juste valeur. Les modifications proposées précisent que les gains ou pertes non réalisés attribuables à la décomptabilisation d’actifs financiers et de passifs financiers classés dans la catégorie des instruments financiers évalués à la juste valeur à la suite de ventes ou de transferts réciproques seraient éliminés de l’état consolidé des résultats. Ils seraient présentés dans l’état consolidé des gains et pertes de réévaluation. Ce traitement est cohérent avec le principe selon lequel le gain ou la perte doit encore être réalisé du point de vue de l’entité qui présente les états financiers.
De plus, l’une des modifications qu’il est proposé d’apporter au paragraphe SP 2500.17 précise que les pertes attribuables à une baisse de valeur sont présentées dans l’état des résultats.
Chapitre SP 2510, Consolidation — Autres aspects Des dispositions du chapitre SP 2510 traitent de l’incidence sur la présentation de l’information de la transformation d’un SAP en entreprise publique. Les modifications proposées clarifient les dispositions de deux paragraphes, étant donné que les normes applicables aux entreprises ayant une obligation d’information du public du Manuel de l’ICCA – Comptabilité peuvent exiger la présentation des autres éléments du résultat étendu à compter de la date d’application de la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation.
Chapitre SP 2700, Informations sectorielles Les modifications proposées visent à assurer que les obligations d’information du chapitre SP 2700 sont alignées sur les dispositions récemment modifiées du chapitre SP 1201,PRÉSENTATION DES ÉTATS FINANCIERS.
Chapitre SP 3050, Prêts Les modifications proposées précisent que l’élément subvention d’un prêt assorti de conditions avantageuses importantes ainsi que le coût des conditions avantageuses accordées dans le cadre de la restructuration d’un prêt sont présentés dans l’état des
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iiexposé-sondage–août2011
résultats. De plus, le libellé du paragraphe portant sur la méthode qu’il est préférable d’utiliser pour amortir l’écart d’actualisation du prêt serait modifié pour des raisons d’uniformité et comporterait maintenant l’expression «méthode du taux d’intérêt effectif».
Chapitre SP 3070, Participations dans des entreprises publiques Il est proposé de supprimer le paragraphe SP 3070.39, puisque le remboursement théorique de la dette qui a lieu lorsque les paragraphes SP 3070.35 à .38 s’appliquent s’inscrit dans la logique du paragraphe .06 du chapitre SP 2500,CONSOLIDATION – PRINCIPES FONDAMENTAUX, qui exige l’élimination des opérations et des soldes réciproques, et du paragraphe .042 du chapitre SP 3450,INSTRUMENTS FINANCIERS, qui indique quand un passif financier doit être décomptabilisé.
Chapitre SP 3100, Actifs et revenus affectés La modification proposée clarifie le paragraphe SP 3100.06, car la nature des stipulations des ententes relatives aux fonds d’amortissement peut donner lieu à des affectations internes ou externes.
Chapitre SP 3230, Dette à long terme La modification qu’il est proposé d’apporter au paragraphe SP 3230.22 précise que les obligations d’information s’appliquent à tous les titres de créance, y compris ceux qui sont décomptabilisés conformément au chapitre SP 3450,INSTRUMENTS FINANCIERS.
Chapitre SP 3310, Garanties d’emprunts La modification qu’il est proposé d’apporter au paragraphe SP 3310.08 précise que les pertes sur garanties d’emprunts sont présentées dans l’état des résultats.
Chapitre SP 3390, Obligations contractuelles Le nouveau paragraphe qu’il est proposé d’ajouter clarifie les liens entre le chapitre SP 3390 et le chapitre SP 3450,INSTRUMENTS FINANCIERS.
Appel à commentaires
Le CCSP invite les personnes, les gouvernements et les organisations à formuler des commentaires sur tout aspect de l’exposé-sondage.
Lorsque des commentaires ont été préparés à la suite d’un processus de consultation au sein d’une organisation, il est utile d’identifier, de façon générique, la source des commentaires dans la réponse. Cette façon de faire permet au CCSP de comprendre comment les propositions touchent différents aspects de l’organisation.
Les commentaires ont d’autant plus de valeur qu’ils portent sur un paragraphe ou un groupe de paragraphes précis et, s’ils expriment un désaccord avec l’exposé-sondage, qu’ils expliquent clairement le problème en cause et qu’ils comportent le libellé exact des modifications suggérées, avec motif à l’appui.
Les motifs à l’appui des commentaires ont d’autant plus de valeur qu’ils indiquent comment les propositions contenues dans l’exposé-sondage, ou les modifications suggérées : • permettent de produire des informations plus pertinentes aux fins de la reddition de comptes et de la prise de décisions par des utilisateurs externes; • améliorent la représentation de la substance d’une opération ou d’un événement sous-jacent;
•
• •
contribuent à l’amélioration des mesures et à la compréhension de la situation financière et des résultats annuels; contribuent à améliorer la comparabilité; fournissent suffisamment d’informations aux utilisateurs externes pour leur permettre de comprendre les états financiers.
Nous vous serions reconnaissants de répondre aux questions suivantes :
1.
2.
Êtes-vous d’accord avec les propositions de modification du Manuel de comptabilité de l’ICCA pour le secteur public décrites dans le présent exposé-sondage? Dans la négative, veuillez indiquer les modifications avec lesquelles vous êtes en désaccord et pourquoi vous l’êtes, et proposer une autre approche.
Y a-t-il, selon vous, d’autres éléments qui devraient être pris en compte?
Pour faciliter votre tâche, un formulaire de réponse en format PDF a été posté avec le document, et peut être téléchargéici. Vous pouvez sauvegarder le formulaire pendant et après la rédaction de votre réponse pour consultation future. Vous n’êtes pas restreint par la taille des champs de commentaires interactifs dans le formulaire de réponse, qui comporte également une section Commentaires généraux.
Par ailleurs, vous pouvez faire parvenir vos commentaires écrits par courriel, en format Word, à l’adresseed.psector@cica.ca.
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Améliorations à apporter au Manuel
PROPOSITION
Les dispositions suivantes du Manuel seraient modifiées de la manière indiquée ci-après. Les ajouts sont soulignés et les suppressions sont barrées.
Chapitre SP 2400, ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS À LA DATE DES ÉTATS FINANCIERS
.09A La mise au point définitive des états financiers est achevée lorsque les conditions suivantes sont réunies : a) un jeu complet d’états financiers, y compris toutes les notes complémentaires requises, a été préparé (voir le chapitre SP 1201, PRÉSENTATION DES ÉTATS FINANCIERS); b) toutes les écritures de régularisation définitives ont été reflétées dans les états financiers; c) aucune modification des états financiers n’est prévue ni attendue; d) les états financiers satisfaisant aux exigences ci-dessus ont été approuvés conformément au processus établi par l’entité pour la mise au point définitive des états financiers.
Chapitre SP 2500, CONSOLIDATION — PRINCIPES FONDAMENTAUX
.15
.16
Gains et pertes non réalisés sur lales ventes ou les transferts réciproques d’actifs
➤Les gains et les pertes réciproques découlant de la vente ou du transfert d’actifs et de passifs qui subsistent à l’intérieur de l’entité économique délimitée par le périmètre comptable doivent être éliminés.
Conformément au paragraphe SP 2500.05, il faut éliminer les gains et pertes réciproques non réalisés découlant de la vente ou du transfert d’actifs, afin que les actifs soient présentés à leur coût historique pour l’entité économique délimitée par le périmètre comptable. À moins que les éléments évalués au coût ou au coût après amortissement ne soient transférés à leur valeur comptable, l’élimination des gains et pertes réciproques non réalisés sur la vente ou le transfert d’actifs et de passifs est requise pour faire en sorte que les états financiers consolidés soient présentés conformément au paragraphe SP 2500.05.
.16A Il faut procéder à un ajustement pour éliminer les gains ou les pertes présentés dans l’état consolidé des résultats qui sont attribuables à la décomptabilisation d’actifs financiers et de passifs financiers classés dans la catégorie des instruments financiers évalués à la juste valeur lorsque ces gains ou ces pertes découlent de ventes ou de transferts réciproques. Lorsque l’opération implique la vente ou le transfert réciproque d’éléments classés dans la catégorie des instruments financiers évalués à la juste valeur, un gain ou une perte attribuable au transfert comptabilisé dans les états financiers consolidés est présenté dans l’état consolidé des gains et pertes de réévaluation.
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2exposé-sondage–août2011
.17
L’existence de pertes réciproques non réalisées peut être le signe d’une baisse durable de la valeur des actifs en cause. Cette baisse de valeur est constatée 4 en inscrivant une moins-value au titre de ces actifs . Lorsque la perte est attribuable à une baisse de valeur, elle est présentée dans l’état des résultats.
Chapitre SP 2510, CONSOLIDATION — AUTRES ASPECTS
.42
.43
TRANSFORMATION D’UN SAP EN ENTREPRISE PUBLIQUE
Lorsque la nature d’un SAP change de telle sorte qu’il répond à la définition d’une entreprise publique, l’organisme est comptabilisé comme une entreprise publique selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation, conformément au chapitre SP 1300,PÉRIMÈTRE COMPTABLE DU GOUVERNEMENT. En conséquence : a) l’organisme n’est plus consolidé dans les états financiers du gouvernement mais est plutôt comptabilisé selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation, à compter de la date où il devient une entreprise publique; b) les revenus et les charges propres à l’organisme sont combinés avec ceux des autres SAP et constatés dans l’état consolidé des résultats et dans l’état consolidé des gains et pertes de réévaluation jusqu’à la date du changement de statut de l’organisme. À compter de cette date, on ne comptabilise le résultat net et les autres éléments du résultat étendu que des revenus tirés d’une de l’entreprise publique, calculés sont comptabilisés conformément à la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation.
Dans la plupart des cas, la transformation d’un SAP en entreprise publique n’est pas un fait observable. Le changement peut survenir au fil du temps et, par conséquent, la plupart des gouvernements n’évaluent le statut de leurs organismes publics qu’à la fin de l’exercice, lors de l’établissement des états financiers. Dans ce cas, il est acceptable que le gouvernement comptabilise l’organisme comme une entreprise publique pour la durée entière de l’exercice au cours duquel le changement de statut est constaté. Toutefois, lorsque le changement découle d’un fait observable, le gouvernement applique à l’organisme, au cours de l’exercice, la consolidation et la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation, selon ce qui est approprié, en conformité avec le paragraphe SP 2510.42. De même, lorsque le gouvernement crée une entreprise publique au cours de l’exercice, en utilisant les ressources existantes d’un SAP, l’état consolidé des résultats et l’état consolidé des gains et pertes de réévaluation ne présentent les revenus tirés le résultat net et les autres éléments du résultat étendu de l’entreprise publique qu’à compter de la date de la création de celle-ci.
Chapitre SP 2700, INFORMATIONS SECTORIELLES
.19
Les gouvernements mettent leurs politiques en œuvre et fournissent des services par l’intermédiaire de divers organismes, y compris des entreprises publiques et des partenariats commerciaux, qui sont comptabilisés selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation. Lorsque l’excédent (le déficit) net le résultat net et les autres éléments du
4 Les gouvernements doivent comptabiliser ces moins-values en conformité avec le chapitre SP 3150,IMMOBILISATIONS CORPORELLES.
.20
.26
résultat étendu des organismes comptabilisés selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation peuvent être attribués directement ou de façon fiable à un secteur, il convient de procéder à cette attribution. De même, les revenus et les charges sectoriels comprennent la part des revenus et des charges d’un partenariat comptabilisé selon la méthode de la consolidation proportionnelle qui est attribuable au secteur.
Lorsqu’un gouvernement comptabilise certains organismes publics selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation conformément au paragraphe .47 du chapitre SP 1300,PÉRIMÈTRE COMPTABLE DU GOUVERNEMENT, et que l’excédent (le déficit) net le résultat net et les autres éléments du résultat étendu de ces organismes comptabilisés selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation peuvent être attribués directement ou de façon fiable à un secteur, il convient de procéder à cette attribution.
…
➤Les états financiers du gouvernement doivent fournir séparément, dans des notes ou tableaux complémentaires, les informations qui suivent pour chacun des secteurs du gouvernement identifiés conformément au paragraphe SP 2700.07 : a) la méthode de sectorisation, la nature des secteurs et les activités qu’ils englobent, ainsi que la méthode employée pour les attributions significatives aux secteurs; b) les charges sectorielles, autres que les pertes de réévaluation, par grand objet ou grande catégorie; c) les revenus sectoriels, autres que les gains de réévaluation, par source et par type; d) les gains et les pertes de réévaluation nets, par type, s’il y a lieu; d)e) le total de l’excédent (du déficit) net du résultat net et des autres éléments du résultat étendu des entreprises publiques et des partenariats commerciaux comptabilisés selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation, pour chaque secteur, s’il y a lieu; e) le total de l’excédent (du déficit) net des organismes publics comptabilisés selon la méthode modifiée de la comptabilisation à la valeur de consolidation conformément aux dispositions transitoires du paragraphe .47 du chapitre SP1300,périmètrecomptabledugouvernement, pour chaque secteur, s’il y a lieu; f) un rapprochement des informations sectorielles fournies et des informations consolidées des états financiers.
Chapitre SP 3050, PRÊTS
.10
PRÊTS DEVANT ÊTRE REMBOURSÉS AU MOYEN DE CRÉDITS BUDGÉTAIRES ULTÉRIEURS
➤Le montant qui sera recouvré sur un prêt, selon ce qui est prévu, au moyen de crédits budgétaires ultérieurs doit être comptabilisé dans l’état des résultats à titre de charge de l’exercice, lorsqu’un lien direct peut être établi entre le remboursement du prêt et les fonds que le gouvernement procure à l’emprunteur.
…
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4exposé-sondage–août2011
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PRÊTS ASSORTIS DE CONDITIONS AVANTAGEUSES IMPORTANTES
➤Lorsque les conditions du prêt sont avantageuses à un point tel que, en substance, une partie importante ou la totalité de l’opération s’apparente davantage à une subvention qu’à un prêt, l’élément subvention de l’opération doit être constaté dans l’état des résultats à titre de charge au moment de l’attribution du prêt.
…
Il est préférable d’amortir l’écart d’actualisation du prêt selon la méthode du taux d’intérêt effectif de l’intérêt réel. Cette méthode est utilisée pour amortir les escomptes et les primes d’émission d’obligations. D’autres méthodes, comme celle de l’amortissement linéaire, peuvent aussi être appropriées. Quelle que soit la méthode retenue, lL’amortissement de l’écart d’actualisation est comptabilisé comme une augmentation du solde du prêt et est crédité aux revenus.
…
1 Dans la plupart des cas, le gouvernement prend en charge les risques et acquiert les droits associés au remboursement du capital et au paiement des intérêts à l’égard d’un prêt lorsqu’il verse les fonds à l’emprunteur, qu’il échange d’autres actifs, ou qu’il prend en charge des obligations. Le gouvernement dispose alors d’un actif financier, car il est titulaire d’une créance financière sur l’emprunteur a une obligation contractuelle de rembourser le montant dû à une date future.
…
RESTRUCTURATION
…
La restructuration constitue, en substance, une opération d’échange suivant laquelle le prêt initial est «réglé» et remplacé par un nouveau contrat de prêt. Tous les coûts connexes doivent être inscrits dans l’état des résultats à titre de charges au moment de la restructuration afin qu’ils ne soient pas imputés aux exercices à venir. Le prêt restructuré ne doit pas être enregistré dans l’état de la situation financière pour un montant excédant celui dont le recouvrement est raisonnablement sûr.
➤Le coût des conditions avantageuses accordées, le cas échéant, dans le cadre de la restructuration d’un prêt, relativement au capital ou aux intérêts déjà comptabilisés, doit être constaté dans l’état des résultats à titre de charge au moment de la restructuration.
1 Le principal risque associé à un prêt est le risque de crédit (c’est-à-dire le risque que le remboursement du capital et le paiement des intérêts ne soient pas effectués conformément aux conditions du contrat de prêt), mais le risque de taux d’intérêt ou le risque de change peuvent également être présents, selon la manière dont le prêt est structuré.
Chapitre SP 3070, PARTICIPATIONS DANS DES ENTREPRISES PUBLIQUES
.39
Le présent chapitre ne traite pas de l’application des paragraphes SP 3070.35 à .38 aux acquisitions par un organisme public, au moyen de fonds d’amortissement, de titres de créance émis par des organismes publics.
Chapitre SP 3100, ACTIFS ET REVENUS AFFECTÉS
.06
Souvent, les affectations d’origine externe sont associées à des rentrées de ressources provenant de tiers qui stipulent que les montants reçus doivent être utilisés d’une manière déterminée. Les propres actifs du gouvernement peuvent également faire l’objet d’affectations d’origine externe, ce qui estpeut être le cas de la plupart des placements des fonds d’amortissement.
Chapitre SP 3230, DETTE À LONG TERME
.22
➤Lorsque le gouvernement détient ses propres titres à la fin de l’exercice, y compris des titres décomptabilisés conformément aux paragraphes .42 à .51 du chapitre SP 3450,INSTRUMENTS FINANCIERS, les informations suivantes doivent être fournies : a) le montant brut des catégories de titres de la dette à long terme auxquelles les titres se rattachent; b) le montant de ses propres titres que le gouvernement a rachetés mais qu’il n’a pas annulés.
Chapitre SP 3310, GARANTIES D’EMPRUNTS
.08
PROVISION POUR PERTES
…
➤Une provision pour pertes sur garanties d’emprunts doit être constituée lorsqu’il est déterminé qu’une perte est probable, et elle doit être comptabilisée à titre de passif et,dans l’état des résultats, à titre de charge.
Chapitre SP 3390, OBLIGATIONS CONTRACTUELLES
.05A Bien que les dérivés soient des obligations contractuelles, le contrôle du gouvernement sur l’avantage ou l’obligation du gouvernement découlant d’une opération ou d’un fait prend naissance lors de la conclusion du contrat. À cet égard, les dérivés se distinguent des obligations contractuelles, comme celles afférentes à une convention d’achat, qui ne donnent lieu à un passif que lorsque le bien ou le service prévu au contrat est fourni. Les dérivés sont comptabilisés conformément au chapitre SP 3450,INSTRUMENTS FINANCIERS.
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